5亿元税收强制执行，为何被撤销？

作者/吴友律师

【案情简介】              

A个人独资企业（以下简称A个独）和B公司的实际控制人均为甲。A个独拥有建筑物和机器设备，B公司拥有采矿权。2016年11月至2018年3月，甲及其关联方和H公司进行了一系列的交易，将A个独拥有的建筑物和机器设备以及B公司100%的股权转让给H公司及其关联方，但在具体的交易过程中，出现了法律和税收的双重问题。

经双方协商，A个独的建筑物价值为1,100万元、机器设备为1,000万元，B公司的采矿权价值为2.57亿元。另外，由于甲及其关联方实缴了B公司注册资本5千万元，因此整个交易的价格为上述之和，即3.28亿元。但是，在双方的股权和资产转让协议上，却确定了如下的交易方式：甲及其关联方将B公司100%的股权转让给H公司或关联方，价值为5千万元（按照实缴的注册资本）。此时虽然B公司已经100%属于H公司及其关联方了，但是甲认为采矿权仍然属于甲。（法律上，B公司是采矿权的所有权人）因此，甲以A个独的名义，将采矿权、建筑物和机器设备分别按照上述价值之和2.78亿元（2.57+0.11+0.1亿元）转让给了B公司，并向B公司全额开具了发票。也就是说，A个独将B公司拥有所有权的采矿权以A个独的名义转让给了B公司。这里不仅出现法律上无权处分的问题，还出现了税法上虚开发票的问题。由于本案税务局没有提及虚开发票的问题，我们也不在此讨论，只讨论由此引发的其他问题。

A个独所在地的L省M市税务局认为，由于A个独没有采矿权，A个独转让价格中的2.57亿元不是采矿权的价值，而是建筑物的价值，要对建筑物的转让征收相应的增值税、土地增值税、个人所得税和其他税费，合计约1.63亿元（其中税率最高为65%的土地增值税1.37亿元），加收相应的滞纳金（截止2022年11月滞纳金已有1.5亿元以上），并处罚款1.8亿元，以上合计约4.93亿元。M市税务局在2019年12月对A个独作出《税务处理决定书》和《税务处罚决定书》，并送达给在监狱服刑的甲（2019年10月因组织、领导黑社会性质组织罪、非法采矿罪等罪名被同属于L省的N市中级人民法院判处有期徒刑20年）；在2022年8月下达了《税收强制执行决定书》，决定执行位于L省M市的Y酒店资产，其土地使用权以及七栋楼房的市场价值约为2.53亿元。该部分财产已经被同属于L省的N市中级人民法院刑事裁定书认定为甲的个人财产，并全部没收。

当前，由于甲及其关联方没有及时缴纳上述税款、滞纳金和罚款，M市税务局已经将该案以逃税罪和逃避追缴欠税罪移送公安机关，公安机关已移送检察院审查起诉。该案《税务处理决定书》确定的补税和滞纳金，A个独、甲及其关联方无力缴纳，由于税收前置，甲已经失去复议和诉讼的权利。当前，针对《税收处罚决定书》甲已经委托我们提起了行政复议，复议机关L省税务局认为已经超过了6个月的起诉期限，作出了不予受理决定。针对不予受理决定，我们提起了行政诉讼，要求撤销不予受理决定并依法受理税务处罚的行政复议。我们认为向监狱服刑人员送达文书属于时效中止，甲依然享有诉权；并提交了法律依据和相关案例。因为行政处罚在很大程度上决定了逃税罪和逃避追缴欠税罪刑事案件的裁判，当事人绝不会放弃。截止2022年11月下旬，该行政诉讼尚未开庭审理。

【处理结果】                

L省税务局撤销M市税务局做出的《税收强制执行决定书》。

【律师解读】                

2022年9月，我们代理A个独作为申请人，针对《税收强制执行决定书》向L省税务局提起了行政复议，并提出如下理由：

第一、强制执行相对人选择错误。根据《个人所得税法》的规定，对于个人独资企业，其个人所得税的纳税主体为投资人，而不是个人独资企业本身，故有关个人所得税的税款、滞纳金和罚款的执行相对人应为甲自然人，而不是A个独。而该《税收强制执行决定书》的执行相对人为A个独，因此执行相对人选择错误。M市税务局虽然向在监狱服刑的甲送达了文书，但甲只是代A个独接收文书，并不代表执行相对人为甲。

第二、《税收强制执行决定书》部分执行没有法律依据。除了个人所得税之外的其他税种比如增值税、土地增值税等，其纳税主体为A个独，而不是甲自然人。根据《个人独资企业法》第三十一条，个人独资企业的财产不足以清偿债务的，投资人应当以其个人的其他财产予以清偿。因此，只有当A个独的财产不足以清偿全部债务时，投资人甲才以个人的其他财产清偿债务。M市税务局尚没有对A个独的财产进行充分执行，尚不能确定A个独的财产是否能够清偿全部的税款、滞纳金和罚款，因此对于除个人所得税之外的其他税种，M市税务局尚不能强制执行甲个人的其他财产。

第三、《税收强制执行决定书》严重违反法律规定。《税务稽查案件办理程序规定》第五十二条第二款规定，实施强制执行时，应当向被执行人送达强制执行决定书，告知其实施强制执行的内容、理由及依据，并告知其享有依法申请行政复议或者提起行政诉讼的权利。但《税收强制执行决定书》中根本没有明确强制执行的依据，也没有明确强制执行的金额。其用于证明Y酒店资产属于甲个人财产的N市中级人民法院和N市T县人民法院的裁判文书也没有向申请人送达副本或复印件，申请人无从查证。

复议机关L省税务局对我们提出的理由没有做任何评述或者采纳，但依然撤销了《税收强制执行决定书》，其认为的主要理由如下：Y酒店资产已经被人民法院裁定罚没，所有权已经转移，M市税务局对Y酒店采取的税收强制执行措施，不符合《税收征收管理法》第四十条第一款第二项和《税收征收管理法实施细则》第五十九条第一款的规定。

下面我们做简要分析，L省税务局的观点是，由于Y酒店已经被人民法院裁定罚没，所有权已经转移，因此M市税务局不能对Y酒店强制执行。但是《刑法》第六十条规定，没收财产以前犯罪分子所负的正当债务，需要以没收的财产偿还的，经债权人请求，应当偿还。另《税收征收管理法》第四十五条第二款规定，纳税人欠缴税款，同时又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得的，税收优先于罚款、没收违法所得。因此，从实体法上讲，M市税务局具有执行Y酒店资产的法律依据，但L省税务局依然撤销了《税收强制执行决定书》，或者L省税务局认为，M市税务局不能直接强制执行，而是在N市主导的没收财产中优先参与分配。

另外，本案的一个重要背景，即位于M市的Y酒店资产是被N市中级人民法院没收。对于该酒店资产，在依法偿还相关债务后，剩余资产将归属于N市。但如果该酒店被M市税务局做税收强制执行，该酒店资产将全部或者绝大部分属于M市，这涉及了同一个省不同两个市的资产分配问题。所以L省税务局在对M市的《税收处理决定书》和《税收处罚决定书》的合法性、合理性未全面、深入、细致地研究分析并谨慎做出结论之前，难以维持一个高达2.5亿元的税收强制执行。从税收实体法上讲，把采矿权的价值直接认定为土地建筑物的价值，难免有值得商榷之处。更何况，1.8亿元税收的行政处罚还在诉讼当中，法律程序尚没有尘埃落定。现在将强制执行撤销，等所有税收争议的程序完成以后，税收征收和罚款的合法性、合理性研究分析并确定或者依法调整以后，再重新进行强制执行程序也不迟。

对于本案而言，当事人并不在乎是否缴纳税款、滞纳金和罚款，因为本案所涉财产已经被法院全部没收。当事人在乎的是已经移送检察院审查起诉的逃税罪和逃避追缴欠税罪。如果税收处罚被撤销，税收刑事犯罪也很有可能不成立。如果税收处罚被维持，则当事人的行为是否构成犯罪，有待后续的刑事审判程序进一步确定，律师的工作也会更加的繁重和复杂。后续任重而道远，需要责任，更需要专业！

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作者简介

吴友，北京市盈科律师事务所律师，税盟第094号天使盟员，会计师。专注于税务案件办理，包括税务合规、税务筹划、税企争议、涉税犯罪辩护等。担任多家企业的法律和税务顾问；成功办理多起涉税案件，即规范了企业的税务合规，又为企业合理节省税负。多次分行业、分领域为企业负责人、财税人员、律师等讲授税务风险的识别与防控、企业经营的税务合规和优化，包括《合同涉税风险审查》、《制造业全生命周期税务合规和优化》、《建安行业的税务合规和优化》、《交通运输行业的税务合规和优化》、《虚开发票的风险识别和防范》、《税务稽查的风险防控和应对》、《股权有关的税收合规和优化》、《并购重组的税务合规和优化》、《高净值人士的税务合规和优化》等。